Anne Sofie Bjørkholt
De fleste leietakere er merverdiavgiftspliktige. Kommuner og fylkeskommuner er såkalt kompensasjonsberettigede under en egen kompensasjonsordning for mva. Utleier av bygg til avgiftspliktige eller kompensasjonsberettigede leietakere kan registreres frivillig og få mva-fradrag for kostnader knyttet til leieforholdet, i den utstrekning leieobjektet brukes i den avgiftspliktige/kompensasjonsberettigede virksomheten.
Les også: Beliggenhet, beliggenhet – og miljø
Les også: Nye regler for utbyggere
Dette omfatter også inngående avgift på byggekostnader og rehabiliteringskostnader knyttet til bygget. Mva-fradraget får dermed stor økonomisk betydning for utleier.
Privat virksomhet som leverer visse tjenester som kommuner/fylkeskommuner er lovpålagt å utføre, har rett til mva-kompensasjon på samme måte som kommunen selv. Eksempler på denne type aktører er private barnehager, private grunnskoler og privat legevakt.
En utleier til slik «privat kompensasjonsberettiget» virksomhet, har imidlertid ikke rett til frivillig registrering, og kan derved ikke fradragsføre inngående mva på kostnader knyttet til leieobjektet.
Les også: Selgerne sjekker seg selv
Les også: Klart for Bjørvika-saken i Høyesterett
Statlig virksomhet og store deler av finans- og helsesektoren mv. er ikke-avgiftspliktig, og ikke omfattet av kompensasjonsordningen. En utleier av eiendom til denne type leietakere vil derfor heller ikke kunne registreres frivillig.
Solberg-regjeringen har igangsatt arbeid med å innføre nøytral merverdiavgift i statlig sektor gjennom en nettoordning for budsjettering og regnskapsføring i statsforvaltningen. Ordningen er planlagt innført fra 1. januar 2015 for ordinære statlige forvaltningsorganer, mens helseforetakene ikke omfattes i denne omgang.
Nøytral merverdiavgift innebærer ikke nødvendigvis at det åpnes for frivillig registrering av utleie til slike virksomheter, og det er dermed ikke gitt at den nye ordningen kommer utleiesiden til gode.
Ved utleie til private kompensasjonsberettigede og ikke-avgiftspliktig virksomhet blir mva på kostnaden til å føre opp, rehabilitere eller tilpasse leieobjektet en del av utleiers kostnader. Avgiften blir dermed også en del av den investeringen leien må betjene for at utleier skal få samme avkastning på investeringen sin som han ville fått med en avgiftspliktig eller kompensasjonsberettiget leietaker.
Dette vil være særlig merkbart når leieobjektet er nytt eller nyrehabilitert.
Les også: Slurv gir skattesmell
Les også: Må betale for heis de ikke bruker
Det er ikke gitt at leietaker aksepterer å dekke denne ekstra kostnaden fullt ut. Men dersom partene er enige om en slik dekning finnes det ulike avtalemekanismer som kan håndtere dette, herunder:
a)Leietaker dekker merkostnaden løpende i byggeperioden
b)Leietaker betaler et engangsbeløp ved leiestart
c)Leietaker nedbetaler merkostnaden i løpet av leietiden (ikke hensyntatt eventuelle forlengelsesopsjoner) som en annuitet ved et angitt tillegg til leien
d)Utleier gjør i sine kalkyler et påslag i leien uten at leieavtalen spesifiserer hvordan påslaget er beregnet eller hva det gjelder
Variant a) ser vi sjelden, men de tre andre benyttes hyppig. Innimellom avtales det at leietaker ved leieforholdets start kan velge mellom alternativ b) og c).
«Merleie» for å dekke ikke fradragsberettiget mva-kostnad er skattepliktig på samme måte som annen leie. Skatteplikten gjelder uavhengig av hvilken av metodene partene har valgt for nedbetaling. «Merleien» blir skattepliktig etter hvert som utleier har opptjent en endelig rett til den.
På den annen side har utleier også skattemessig fradragsrett for sine investeringer, herunder ikke-fradragsberettiget mva, gjennom et høyere avskrivningsgrunnlag. Ettersom leieinntekten blir skattepliktig etter hvert som utleier har opptjent en endelig rett til den, mens avskrivningene foretas over tid (2 %, 4 % og 10 % årlig avhengig av type bygg og allokering av investeringen), oppstår en periodiseringsulempe for utleier.
Har utleier også investert i tomten, herunder for eksempel i infrastruktur, vil utleier dessuten ikke få fradrag for dette før eiendommen eventuelt realiseres ved et direkte salg («innmatssalg»).
Les også: Med rett til fradrag
Les også: God tur med riktig struktur
Utleier må i tillegg finansiere mva-kostnaden fra det tidspunktet entreprenørens faktura forfaller og frem til han oppnår inndekning fra leietaker.
Les også: En avtale er en avtale – eller..?
Les også: – Utløser ikke justeringsplikt
Ønsker man en leie som setter utleier i samme posisjon som om leietaker var avgiftspliktig eller kompensasjonsberettiget («mva-nøytral leie»), må den derfor ta høyde for:
•Merkostnad i form av ikke-fradragsberettiget mva
•Nåverdien av at skatten for kompensasjonen kommer før (avskrivnings)fradraget
•Merkostnad for å finansiere ikke-fradragsberettiget mva frem til leietaker dekker denne
Der leietaker endrer forholdet mellom avgiftsfri og avgiftspliktig virksomhet i løpet av justeringsperioden på 10 år eller dersom mva-reglene eller skattereglene endres i denne perioden, kan det forrykke forutsetningene for kalkulasjonen av en mva-nøytral leie. Det er imidlertid ikke alt som lar seg detaljregulere i leiekontrakten.
En mulighet er at man i tillegg til den reguleringen man har valgt, tar inn en «fanebestemmelse» om at leien skal være «mva nøytral» og at man beskriver hva man legger i dette, herunder at man tar høyde for finansiering og skatt.
Dette er mest aktuelt når man har valgt løsning b) og c), hvor leiekontrakten ofte inneholder et vedlegg som viser hvordan merkostnaden har blitt beregnet.
Les også: Nok en momsfelle for fall
Les også: Vil forenkle mva-reglene for utleiere
Når partene har avtalt løsning d), vil endringer i faktisk bruk eller lovregler som reduserer den endelige mva-kostnaden normalt være utleiers oppside. Har man ellers valgt standardkontraktens løsning, vil økt mva-kostnad på grunn av endret bruk eller endrede regler knyttet til leietakers bruk/virksomhet være leietakers kostnad, mens økt mva-kostnad som følge av andre regelverksendringer vil være utleiers kostnad.
Utleier av et nybygg vil ikke alltid legge opp en nedbetalingsprofil hvor hele merkostnaden knyttet til ikke-fradragsberettiget mva betales fullt ut i løpet av første leieperiode (som normalt vil være 10-15 år). Særlig i et marked med konkurranse mellom brukte og nye lokaler kan det være et poeng å unngå en leie som er markant høyere enn gjengs markedsleie.
I disse tilfellene velges gjerne alternativ d). Alternativ d) har dessuten den fordel at også mva-kompensasjonen automatisk inngår i grunnlaget for KPI regulering av leien.
Les også: “Godt snakk” ledet til bindende avtale
Les også: – Gå ikke i forliksrådsfella
Dersom leietaker velger å fraflytte bygget etter første leieperiode, vil imidlertid potensielle nye leietakere være lite villige til å dekke den gjenværende merkostnaden knyttet til mva. Justeringsperioden på 10 år kan da ha løpt ut og utleiers muligheter til å få løftet av mva ved re-utleie til avgiftspliktig bruker vil være tapt. Denne restverdiproblematikken bør utleier til ikke-avgiftspliktig bruker være seg bevisst.
Artikkelforfatteren er partner i Advokatfirmaet BA-HR
Les også: Penger spart er penger tjent
Les også: Staten tapte sak om søksmålsadgang
