MVA på eiendomsskatt

Artikkelforfatterne er Bjørn Christian Lilletvedt Tovsen, partner og advokat i Thommessen, og Kristin Thjømøe, advokat i Thommessen.

Utgangspunktet i merverdiavgiftsloven er at det gjelder en generell avgiftsplikt ved omsetning av varer og tjenester. Beregningsgrunnlaget for merverdiavgiften er vederlaget. Det presiseres i loven at “[i] beregningsgrunnlaget inngår alle kostnader ved oppfyllelsen av avtalen, enten de inngår i vederlaget eller det kreves særskilt betaling”. Spørsmålet er altså om eiendomsskatt som faktureres leietaker er en kostnad ved oppfyllelse av en avtale om levering av avgiftspliktige varer eller tjenester.

Utleie av fast eiendom er som et utgangspunkt unntatt fra merverdiavgiftsloven, og det skal dermed ikke beregnes merverdiavgift ved levering av slike tjenester. Et unntak gjelder for utleie av fast eiendom hvor utleier er frivillig registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Unntaket innebærer at det skal beregnes merverdiavgift på vederlag for levering av utleietjenester som omfattes av den frivillige registrering.

En frivillig registrering omfatter utleie av lokaler til leietaker som (a) er registrert i Merverdiavgiftsregisteret og (b) bruker lokalene i sin registrerte virksomhet. Eiendomsskatt som faktureres leietakere i lokaler som ikke omfattes av utleiers frivillige registrering vil følgelig ikke kunne anses som en kostnad ved oppfyllelse av avtale om levering av avgiftspliktige tjenester, og skal dermed faktureres uten merverdiavgift.

Spørsmålet som gjenstår er dermed om eiendomsskatt som faktureres leietakere i lokaler som omfattes av utleiers frivillige registrering, er en kostnad ved oppfyllelse av avtalen om levering av avgiftspliktige utleietjenester.

Lovens uttrykk – “kostnader ved oppfyllelsen av avtalen” – er i praksis forstått slik at det kun omfatter “omkostninger som er nødvendige for at avtalen om levering skal kunne oppfylles” (se Merverdiavgiftshåndboken punkt 4-2.3). Spørsmålet er altså om eiendomsskatten er en kostnad som er nødvendig for at utleier skal kunne oppfylle sine leveringsforpliktelser etter leieavtalen, dvs. stille leieobjektet til disposisjon for leietaker i tråd med leiekontrakten.

Det som i eiendomsbransjen kalles felleskostnader, dvs. vaktmestertjenester, kommunale avgifter osv., er kostnader som er pådratt av utleier for å kunne levere utleietjenesten som avtalt i leiekontrakten. Dette er omkostninger som skal inngå i beregningsgrunnlaget for merverdiavgift.

Eiendomsskatt er en kostnad som gårdeier påføres uavhengig av om bygget leies ut eller ikke. Man kan derfor se det slik at eiendomsskatt er en kostnad som ikke knytter seg til oppfyllelse av leieavtalen. Dette innebærer i så fall at den ikke inngår i beregningsgrunnlaget for merverdiavgift.

Det er på det rene at beregningsgrunnlaget for merverdiavgift ikke omfatter enhver kostnad utleier har knyttet til sin virksomhet. Det er klart at inntektsskatt, arbeidsgiveravgift o.l. knyttet til virksomheten faller utenfor beregningsgrunnlaget for merverdiavgift for virksomhetens omsetning av avgiftspliktige varer og tjenester. Også dette kan tilsi at heller ikke eiendomsskatt inngår i beregningsgrunnlaget for merverdiavgift, da eiendomsskatt er en generell skatt på det å være eier av en eiendom – uavhengig av om eiendommen benyttes i utleievirksomhet eller ikke.

Skattekontoret har i en fortolkningsuttalelse 28. mars 2018 gitt uttrykk for at utleier plikter å svare merverdiavgift av eiendomsskatt som kreves dekket av leietaker i et avgiftspliktig utleieforhold, enten eiendomsskatten dekkes som del av leievederlaget eller det kreves særskilt betaling for eiendomsskatten. Skattekontoret mener at dette er riktig forståelse av loven uavhengig av om eiendomsskatten er en nødvendig kostnad for oppfyllelsen av leieavtalen.

For fullt ut avgiftspliktige leietakere vil ikke skattekontorets syn innebære noen merkostnad for verken utleier eller leietaker, da leietaker vil ha fradragsrett for merverdiavgiften på eiendomsskatten. For fullt ut ikke-avgiftspliktige leietaker vil det heller ikke oppstå noen merkostnad da det i slike leieforhold ikke skal svares merverdiavgift av eiendomsskatten.

Skattekontorets standpunkt innebærer imidlertid at delvis avgiftspliktige leietakere som benytter leiearealet i både avgiftspliktig og ikke-avgiftspliktig virksomhet (myldreareal) påføres en merkostnad ved at eiendomsskatten de belastes blir 25 % høyere, redusert for leietakers delvise fradragsrett for merverdiavgiften. Dette ville ikke vært tilfelle dersom leietaker hadde eid bygget selv og betalte eiendomsskatt direkte. Det finnes imidlertid måter å innrette virksomheten på, for å unngå denne merkostnaden.

Selv om det har vært ulike synspunkter i eiendomsbransjen på spørsmålet om utleier må svare merverdiavgift av eiendomsskatt som belastes leietakere, så vet vi nå hva skattekontoret mener og dermed hvilken regelverksforståelse utleiere vil bli møtt med av skatteetaten. For utleiere som har håndtert dette feil bør det tas grep for å endre avgiftsbehandlingen i dialog med leietaker på en slik måte at avgiften ikke blir en kostnad.